税收责任是税法有效运行的保障机制,合理规定和正确适用税收责任对办理税收案件、推进税收法治发展具有重要的意义1。行为人实施偷逃税2行为,不缴或少缴税款,直接侵害了国家税收债权,应追究其行政责任;构成犯罪的,追究刑事责任。偷逃税行为的行政责任和刑事责任的追究相辅相成,是打击偷逃税行为、保障国家税收的有效法律武器。《刑法修正案(七)》第3条3,将“偷税罪”更名为“逃避缴纳税款罪”,同时修改逃税列举式规定为概括式规定,体现国家对税收债权的正确认识,刑事法律对以纳税申报制度为基础的税收征管制度的认可,并树立纳税人本位的理念。但是,在《刑法修正案(七)》实施的数年后,《税收征收管理法》第63条4仍然停留在于刑法“偷税罪”的层面,没有做相应调整。税务机关仍按照《税收征收管理法》第63条规定的逻辑认定行为人是否存在偷税行为,及对涉嫌逃税罪的预判也是采用上述推理的思路。因修订后的刑法第201条规定逃税行为在外延上超出偷税的范围,税务机关仍以偷税行为移送案件时难免会出现遗漏。更为重要的是,我国既懂税法又懂会计的法官少之又少,大多数法官往往又受税务机关认定偷税行为的思路去认定行为人是否存在逃税行为,从而使得法官判案十分混乱,说理部分条理不清,甚至直接引用税务机关行政处理和行政处罚等文书的原文。本文将结合一则案例,详细介绍目前司法机关在审理偷逃税行为时遇到的问题,并结合当前法律规定分析立法层面缺陷,为依法治税,依法征税,建设法治税收提供借鉴和建议。第一部分,介绍深圳市XX投资有限公司逃税案基本案情、裁判要旨和争点分析。重点介绍法官在审理逃税案件时如何认证和查清事实。本案中,法官认定的事实包括逃税数额与注册会计师审计报告和税务机关的稽查报告、税务处理决定书、税务决定书认定的逃税完全一致,及法官在认定事实的基础上忽略法律适用和逃税故意的判断,直接按照税务机关的认定偷税的思路裁判行为人构成逃税罪。第二部分,针对法官在认定逃税的过程中直接引用注册会计师的审计报告和税务机关的相关文件的做法论证。首先,分析注册会计师的审计报告和税务机关的相关文件不属于法律规定的证据,税务机关应法官的邀请出具的税务认定书不属于鉴定意见,不能作为证据使用。其次,法官在审理涉及偷逃税的案件时,对税务机关提供的文件应逐一分析,对涉及案件事实的账本、财务报表、纳税申报表等能认定案件事实的材料在经过认证的基础上可以作为证据使用,而对税务机关适用法律的部分只能作为参考,绝不能照搬照抄。最后,分析造成法官直接引用税务机关适用法律部分的材料的缘由,因为税法是涉及会计、税收、民商法等具有综合性特征的法律学科5,目前中国拥有相关知识的法官少之又少,法官在审理涉及偷逃税案件时往往出现“听不懂”的尴尬境地,为保险起见最后就照搬照抄税务机关的处理决定。第三部分,分析现行法律规定下,偷税行为和逃税罪在行为方式上是否存在一致。根据《税收征管法》第六十三条规定和《刑法》第201条第一款6规定,,分析认为偷税和逃税罪在客观行为上并不一致,一个采用列举式,偷税是以行为人是否存在法定的三种行为来认定;一个采用概括式,以行为人是否存在虚假纳税申报认定,后者在外延上包括前者。其次,运用历史解释和体系解释的方法,分析认为偷税主观方面包含故意和过失。因此,在偷逃税构成要件迥异的情形下,法院在审理涉及逃税罪的案件时,直接按照税务机关认定偷税的逻辑思路去认定逃税罪是非常荒唐的做法。其实,虽然《刑法修正案(七)》已经颁布实施七年左右,但《税收征管法》没有就偷税进行修订的情况下,法官认定逃税的思路却一直没有改变。第四部分,分析税收行政责任和税收刑事责任的区分和衔接。本案的一大亮点是法官从有利于被告人的原则,免于追究已经离职的公司主管人员的刑事责任。本文结合上述裁判分析《刑法》第201条第4款7的适用,根据《税收征管法》第86条的规定8,司法实践中在出现免于行政处罚的情形时,法院往往以不满足“已受行政处罚”的条件,排除《刑法》第201条第4款的适用,仍追究行为人的刑事责任。笔者认为,“补缴应纳税款,缴纳滞纳金,已受行政处罚的”当然应属并列关系,税务机关的处理决定并不都全部包含上述处理,在只有上述一项或两项处理时,纳税人又接受处理的,应以有利于被告的原则,不予追究刑事责任。其次,根据刑法和税法的规定,我认为,应明确行政处理程序前置的地位。最后,在追究偷逃税行为的法律责任时,应采取有限并罚的原则追究当事人的法律责任,避免重复处罚。第五部分,结论。刑法上关于偷税罪向逃避缴纳税款罪的立法转变,符合现代税收纳税征管制度的理念,是一大立法进步;《税收征管法》应加快立法步伐,顺应现代税收征管制度,明确纳税申报制度的基础地位,贯彻由纳税人自行申报,并对其纳税申报的真实性和合法性承担责任的理念。与刑法修正案(七)相衔接。将“偷税”改为“逃避缴纳税款”,同时规定因过失造成少缴或者未缴税款的,承担比逃避缴纳税款较轻的法律责任,减轻纳税人的负担。《税收征管法》应在偷税与逃税处罚程序的衔接上进一步作出规定,明确行政处罚程序的前置地位。