论文部分内容阅读
【摘 要】当前中小制造企业成本核算存在过于简化导致不能如实反映不同产品生产耗费全貌的问题， 所提供的成本信息往往使生产量大、技术上不很复杂的产品成本偏高；而生产量较小，技术上比较复杂的产品成本偏低的现象。本文针对当前中小制造企业成本核算中存在的问题提出一些改进的对策。
【关健字】中小制造企业；成本核算；共性问题；改进意见
一、当前中小制造企业生产组织类型及成本核算的总体情况
成本会计是一种对内报告会计，基本原理是把一定时期内企业生产经营过程中所发生的费用，按其性质和发生地点、分类归集、汇总核算，计算出该时期内生产经营费用发生总额和分别计算出每种产品的实际成本和单位成本的管理活动。成本项目一般包括三部分，即直接材料、直接人工和制造费用。但成本会计的共性不能解决轴承制造企业个性化的成本核算需求，生产组织形式的迥异，决定了成本核算过程的不同。经过调查比较，当前中小轴承制造企业生产组织类型及成本核算的总体情况呈现如表1情形。
二、当前中小制造企业成本核算中存在的问题
1.成本核算的方法不规范、不科学，不能如实反映不同产品全部生产耗费
从成本的计算方法来看，调查显示，目前我国绝大多数企业采用品种法和分步法，只有极少数企业采用分批法。一般来讲，品种法、分步法适用于大量、重复、单一品种生产类型，分批法适用于多品种、小批量的生产类型。而中小制造企业趋向于小批量、多品种的生产方式，以适应客户的个性要求。
2.制造费用的归集方法不合理，影响产品成本的真实性
在品种法和分批法下，制造费用一般按用途归集；在制造费用一级科目下按用途设置二级明细科目，如“制造费用——工资”、“制造费用——折旧”等。在分步法下，制造费用一般按发生地点归集，明细科目设置为“制造费用——车间——工资”。这些方法中，制造费用的归集过于简单，给后面的分配带来困难。在品种法和分批法下，假设制造过程有多个车间，有的车间以人工为主，有的车间以机器为主，有的车间是人机配合，最终在品种和批次中分配时，制造费用是应该采用人工工时分配还是机器工时分配难以确定。在分步法下，由于制造费用按车间归集，所以不会出现分配标准的选择问题，但在同一车间，会有多种不同用途、型号、功率各不相同的机器同时存在，而且在同一车间的机器一般都是人机配合。每台机器配备了生产工人，依然有人工工时和机器工时同时存在，选择哪个标准来分配也是难题。当前中小制造企业成本核算方法中单一的成本分配基础无法同时反映企业产品的产量或复杂程度的变化。实务操作中，由于分配标准的选择存在困难，制造费用只好按产量来分摊。因为产量是唯一而且客观的，正是这个原因，当前中小制造企业成本核算方法的一个重大缺陷是高估高产量产品的制造费用，低估低产量产品的制造费用。即：使工艺程序复杂、产量不高的成本偏低，使工艺程序简单、产量较大的产品成本偏高。而产品成本资料的失真，将影响根据成本所进行的各种决策。
3.企业人工成本的归集不完整，核算随意性较大
在成本核算中，不考虑现代生产过程的复杂性，人工成本的归集对象仅限于直接生产工人，而未包括研究开发人员、设计人员和市场开拓人员等。同时，人工成本的列支内容又仅限于直接生产工人和车间管理人员的工资和福利费，而未包括员工招聘、培训、社会保险等项支出，致使企业成本信息不能真实反映人力资本耗费的全貌。而随着物价的不断上涨，人们对各项福利要求的提高，员工招聘、培训、社保等费用会越来越高，致使企业成本信息更不能反映产品的实际成本。
4.管理人员缺乏成本控制的意识，企业缺乏有效的成本分析管控措施
管理人员由于不了解或不精通财务管理的必要知识，往往会缺乏成本控制的意识，此种情况在小型来料加工企业尤为严重。为了实现利益最大化，大大精简部门人员的设置，特别是财务部门人员数量少，一人身兼数职，既无车间统计员，更无成本分析员，直接将所发生的成本和费用直接归集与结转，缺少科学的成本核算管理体制。此类小企业不设成本控制的目标责任制，缺少对成本核算与控制的激励，不能形成一个以成本控制为中心的生产氛围。因而从管理人员到生产车间的工人都缺少成本控制的意识。成本管控措施上呈现经验化的粗放管理特征，从而无法分析并制定出有效的节能降耗的成本管控措施方法。此类企业的损失也就不能及时避免。
三、有关改进的技术方法和思路
1.建立一个适应本企业生产特点的成本核算体系
最好的成本会计核算和管理体系就是最贴近本企业生产流程的核算体系，这样才能反映公司的生产管理特点，每一个制造企业的生产特点都有其特殊性，公司的管理层在不同的阶段有着不一样的关注点，所以在确定整体思路的前提下，成本核算体系要有一定的可变性，关键的要在成本理论的指导下解决管理层关心的问题，将业务和财务相结合。每个企业不可能只用一种成本核算方法，而应是多种方法的混合运用；也可能同一产品在不同工序上使用不同的核算方法。只有这样混合的成本核算方法，才能保证企业成本的准确性。
2.建立符合产品特性的制造费用分配标准
在设置制造费用的明细科目时，可先按工序或产品来设置。假设企业有两个车间，一车间为车削、二次加工；二车间为组装、检测；则制造费用可以设置“制造费用—车削、制造费用—二次加工、制造费用—组装、制造费用—检测”四个二级明细科目。如果工序中有功率和用途明显不一样的机器，还可以在二级科目下按功率或用途再设三级科目，最后在二级或三级科目下设置传统的十三栏明细中所记录的明细，在此设置下，制造费用的分配方法就可以按以下方式来分配：
1）以机器为主的工序，采用机器工时作为分配标准，如车削工序；
2）以人工为主的工序，采用人工工时作为分配标准，如组装工序；
3）以人机配合的工序，以机器为主，人工为辅则采用机器工时，如二次加工工序；以人工为主，机器为辅则采用人工工时，如上漆工序。
3.建立成本核算全员参与和信息化的工作思路
制造企业成本会计核算体系最核心最基础的是对生产流程和各个关键的作业熟悉的程度。因此，成本核算必然要求实行全员参与。一是成本核算需要生产车间、技术部门、采购部门等多部门的配合；二是计算出的成本是否合理，不但需要财务部门的自我评价和时间的验证，还需要生产、技术等部门的评价，让生产等部门对自己计算出的结果做个论证等。有条件的企业还应配备专门的成本会计人员，开发利用好财务软件中成本核算模块的潜在功能，提升成本核算的软件和硬件方面的综合技术支撑力。 如利用相对成熟的商业化的ERP软件是当前中小制造企业提高成本核算和管控水平的主要平台。商业化的ERP软件在满足不同客户或不同行业共性需求的同时，通过在软件中预制由用户自由裁量或定制个性化数据处理的功能选项，实现财务和业务上个性化核算需要的数据设置。
4.管理者和成本会计人员须摒弃“重损益而轻资产”的成本管控和核算观
现行的所得税法对期间损益作了大量详细的禁止性或限制性规定，而对资产价值及生产成本的计量却缺乏相应的规定。由此许多中小制造企业在纳税筹划上有了广阔的选择空间，生产成本的核算计量就成为纳税时间筹划上经常被选择的手段之一。可是资产最终会通过折旧、摊销、销售等方式转化为期间费用。现在的资产价值即是今后的期间费用的来源和依据。企业管理者和成本会计人员在成本核算这方面不应打开太大的筹划空间。而应使企业的成本核算回归到真实、准确和为企业成本管控的服务轨道上来。
参考文献：
[1]北京用友软件股份有限公司，2010，用友U8使用手册
[2]世界软件资源公司，2011 JDE-9.0产品成本核算与制造会计
[3]会计电算化，赵合喜，2012 电子工业出版社
[4]会计电算化，中国财政经济出版社，2013年3月第一版
【关健字】中小制造企业；成本核算；共性问题；改进意见
一、当前中小制造企业生产组织类型及成本核算的总体情况
成本会计是一种对内报告会计，基本原理是把一定时期内企业生产经营过程中所发生的费用，按其性质和发生地点、分类归集、汇总核算，计算出该时期内生产经营费用发生总额和分别计算出每种产品的实际成本和单位成本的管理活动。成本项目一般包括三部分，即直接材料、直接人工和制造费用。但成本会计的共性不能解决轴承制造企业个性化的成本核算需求，生产组织形式的迥异，决定了成本核算过程的不同。经过调查比较，当前中小轴承制造企业生产组织类型及成本核算的总体情况呈现如表1情形。
二、当前中小制造企业成本核算中存在的问题
1.成本核算的方法不规范、不科学，不能如实反映不同产品全部生产耗费
从成本的计算方法来看，调查显示，目前我国绝大多数企业采用品种法和分步法，只有极少数企业采用分批法。一般来讲，品种法、分步法适用于大量、重复、单一品种生产类型，分批法适用于多品种、小批量的生产类型。而中小制造企业趋向于小批量、多品种的生产方式，以适应客户的个性要求。
2.制造费用的归集方法不合理，影响产品成本的真实性
在品种法和分批法下，制造费用一般按用途归集；在制造费用一级科目下按用途设置二级明细科目，如“制造费用——工资”、“制造费用——折旧”等。在分步法下，制造费用一般按发生地点归集，明细科目设置为“制造费用——车间——工资”。这些方法中，制造费用的归集过于简单，给后面的分配带来困难。在品种法和分批法下，假设制造过程有多个车间，有的车间以人工为主，有的车间以机器为主，有的车间是人机配合，最终在品种和批次中分配时，制造费用是应该采用人工工时分配还是机器工时分配难以确定。在分步法下，由于制造费用按车间归集，所以不会出现分配标准的选择问题，但在同一车间，会有多种不同用途、型号、功率各不相同的机器同时存在，而且在同一车间的机器一般都是人机配合。每台机器配备了生产工人，依然有人工工时和机器工时同时存在，选择哪个标准来分配也是难题。当前中小制造企业成本核算方法中单一的成本分配基础无法同时反映企业产品的产量或复杂程度的变化。实务操作中，由于分配标准的选择存在困难，制造费用只好按产量来分摊。因为产量是唯一而且客观的，正是这个原因，当前中小制造企业成本核算方法的一个重大缺陷是高估高产量产品的制造费用，低估低产量产品的制造费用。即：使工艺程序复杂、产量不高的成本偏低，使工艺程序简单、产量较大的产品成本偏高。而产品成本资料的失真，将影响根据成本所进行的各种决策。
3.企业人工成本的归集不完整，核算随意性较大
在成本核算中，不考虑现代生产过程的复杂性，人工成本的归集对象仅限于直接生产工人，而未包括研究开发人员、设计人员和市场开拓人员等。同时，人工成本的列支内容又仅限于直接生产工人和车间管理人员的工资和福利费，而未包括员工招聘、培训、社会保险等项支出，致使企业成本信息不能真实反映人力资本耗费的全貌。而随着物价的不断上涨，人们对各项福利要求的提高，员工招聘、培训、社保等费用会越来越高，致使企业成本信息更不能反映产品的实际成本。
4.管理人员缺乏成本控制的意识，企业缺乏有效的成本分析管控措施
管理人员由于不了解或不精通财务管理的必要知识，往往会缺乏成本控制的意识，此种情况在小型来料加工企业尤为严重。为了实现利益最大化，大大精简部门人员的设置，特别是财务部门人员数量少，一人身兼数职，既无车间统计员，更无成本分析员，直接将所发生的成本和费用直接归集与结转，缺少科学的成本核算管理体制。此类小企业不设成本控制的目标责任制，缺少对成本核算与控制的激励，不能形成一个以成本控制为中心的生产氛围。因而从管理人员到生产车间的工人都缺少成本控制的意识。成本管控措施上呈现经验化的粗放管理特征，从而无法分析并制定出有效的节能降耗的成本管控措施方法。此类企业的损失也就不能及时避免。
三、有关改进的技术方法和思路
1.建立一个适应本企业生产特点的成本核算体系
最好的成本会计核算和管理体系就是最贴近本企业生产流程的核算体系，这样才能反映公司的生产管理特点，每一个制造企业的生产特点都有其特殊性，公司的管理层在不同的阶段有着不一样的关注点，所以在确定整体思路的前提下，成本核算体系要有一定的可变性，关键的要在成本理论的指导下解决管理层关心的问题，将业务和财务相结合。每个企业不可能只用一种成本核算方法，而应是多种方法的混合运用；也可能同一产品在不同工序上使用不同的核算方法。只有这样混合的成本核算方法，才能保证企业成本的准确性。
2.建立符合产品特性的制造费用分配标准
在设置制造费用的明细科目时，可先按工序或产品来设置。假设企业有两个车间，一车间为车削、二次加工；二车间为组装、检测；则制造费用可以设置“制造费用—车削、制造费用—二次加工、制造费用—组装、制造费用—检测”四个二级明细科目。如果工序中有功率和用途明显不一样的机器，还可以在二级科目下按功率或用途再设三级科目，最后在二级或三级科目下设置传统的十三栏明细中所记录的明细，在此设置下，制造费用的分配方法就可以按以下方式来分配：
1）以机器为主的工序，采用机器工时作为分配标准，如车削工序；
2）以人工为主的工序，采用人工工时作为分配标准，如组装工序；
3）以人机配合的工序，以机器为主，人工为辅则采用机器工时，如二次加工工序；以人工为主，机器为辅则采用人工工时，如上漆工序。
3.建立成本核算全员参与和信息化的工作思路
制造企业成本会计核算体系最核心最基础的是对生产流程和各个关键的作业熟悉的程度。因此，成本核算必然要求实行全员参与。一是成本核算需要生产车间、技术部门、采购部门等多部门的配合；二是计算出的成本是否合理，不但需要财务部门的自我评价和时间的验证，还需要生产、技术等部门的评价，让生产等部门对自己计算出的结果做个论证等。有条件的企业还应配备专门的成本会计人员，开发利用好财务软件中成本核算模块的潜在功能，提升成本核算的软件和硬件方面的综合技术支撑力。 如利用相对成熟的商业化的ERP软件是当前中小制造企业提高成本核算和管控水平的主要平台。商业化的ERP软件在满足不同客户或不同行业共性需求的同时，通过在软件中预制由用户自由裁量或定制个性化数据处理的功能选项，实现财务和业务上个性化核算需要的数据设置。
4.管理者和成本会计人员须摒弃“重损益而轻资产”的成本管控和核算观
现行的所得税法对期间损益作了大量详细的禁止性或限制性规定，而对资产价值及生产成本的计量却缺乏相应的规定。由此许多中小制造企业在纳税筹划上有了广阔的选择空间，生产成本的核算计量就成为纳税时间筹划上经常被选择的手段之一。可是资产最终会通过折旧、摊销、销售等方式转化为期间费用。现在的资产价值即是今后的期间费用的来源和依据。企业管理者和成本会计人员在成本核算这方面不应打开太大的筹划空间。而应使企业的成本核算回归到真实、准确和为企业成本管控的服务轨道上来。
参考文献：
[1]北京用友软件股份有限公司，2010，用友U8使用手册
[2]世界软件资源公司，2011 JDE-9.0产品成本核算与制造会计
[3]会计电算化，赵合喜，2012 电子工业出版社
[4]会计电算化，中国财政经济出版社，2013年3月第一版