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摘要：财政部于2017年10月24日印发了《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》（财会[2017]25号）。文件指出自2019年1月1日起行政事业单位统一执行政府会计制度，不再执行原制度。公立医院作为我国行政事业单位中一员，是医疗卫生服务的主要供给者，兼有社会性和效益型原则，具有其独特的行业特点，执行新制度前执行《医院会计制度》，执行新制度后会计核算发生了较大变化，在执行新制度时存在许多难点疑点问题，如何能够解疑释惑，及时解决新制度实施过程中存在的问题，成为推进新制度在卫生行业顺利实施的关键点。
关键词：公立医院;“相互衔接”
一、公立医院执行《政府会计制度》会计核算的主要变化
目前，我国有3.2万个医院，其中公立医院12109个，约占38%，服务85%的门诊患者，82%的出院病人。公立医院是我国医疗服务体系的主体，是不以营利为目的的公益性事业单位，此次会计改革前执行《医院会计制度》，2019年1.1日开始执行《政府会计制度》。此次改革构建的会计核算模式发生了如下变化
（一）在原《医院会计制度》医疗收支以权责发生制为核算基础、财政补助收支、科教项目收支以收付实现制为核算基础的财务会计基础上，转变为以权责发生制为核算基础的财务会计与以收付实现制为核算基础的预算会计并行的会计核算模式。
（二）会计核算要素由原《医院会计制度》资产、负债、净资产、收入、费用五大会计要素增加为资产、负债、净资产、收入、费用、预算收入、预算支出、预算结余八大会计要素。并按照原《医院会计制度》五大会计要素设置52个会计一级科目的基础上，按照八大会计要素设置了103个会计一级科目。
（三）报表体系由原会计报表：资产负债表、收入费用总表、医疗收入费用明细表、财政补助收支情况表、现金流量表变化为财务报表：资产负债表、收入费用表、医疗活动费用明细表、净资产变动表（年度）、现金流量表（年度）、附注（年度），预算会计报表：预算收入支出表（年度）、预算结转结余变动表（年度）、财政拨款预算收入支出表（年度）。
（四）会计账务处理发生了变化，《政府会计制度》规定对纳入部门预算的现金收支业务进行“平行记账”在进行财务会计核算的同时进行预算会计核算，对其他业务仅需进行财务会计核算。
二、医院执行《政府会计制度》会计核算的难点及建议
《政府会计制度》构建了财务会计与预算会计适度分离又相互衔接的核算模式，“适度分离”主要体现在政府会计制度的“双功能”“双基础”“双报告”功能。“相互衔接”主要通过“平行记账”“本期预算结余与本期盈余差异调节表”，反映本年盈余数与本年预算结余数之间的差异，从而揭示财务会计和预算会计的内在联系。
因公立医院具有资金流量大、业务活动复杂、在会计核算时具有其他事业单位所不具备的成本管理效益原则，所以导致公立医院财务会计与预算会计的“相互衔接”成为公立医院执行《政府会计制度》的难点问题。
（一）新制度规定对纳入本部门预算管理的现金收支业务，在进行财务核算的同时也应进行预算会计核算。对于其他业务，仅需进行财务会计核算。但是笔者在实际工作中发现并非所有其他业务仅需进行财务核算，在实际工作中需分析处理。以下案例予以说明。
例：某医院2019年1月10日计提职工工资200万元，代扣职工宿舍水费1万元，通过银行发放工资199万元。账务处理如表1：
接上例：此医院2019年1月20日根据自来水公司水费催缴单通过银行支付本月医院宿舍水费10500元，其中因有5户职工宿舍职工已退休，无法从工资中代扣水电费，根据医院规定，此5户住户，应每月将水电费交回单位财务科，此5名住户1月15日缴回水费500元。账务处理如表2：
从以上案例可以看出，虽然代扣职工宿舍水电费属于代扣代缴性质，不属于纳入本部门预算管理的现金收支业务，仅需进行财务会计核算，但因其在职工发放工资时导致财务会计与预算会计产生差异1万元，全面考虑计提工资此项业务，财务会计与预算会计之间并不存在永久性差异，所以涉及到从工资中代扣性质的如代扣各项保险、代扣个人所得税，代扣职工宿舍水电费等相关业务，均需分析填制与财务分录相关的预算分录。最终使财务会计与预算会计收支相等。
笔者建议：在实际工作时，应全面考虑每项业务发生的全过程，缕清业务的费用总额，并考虑财务会计与预算会计之间是否存在永久性差异，对于不存在永久性的差异，应在登记财务会计分录的同时，登记相应的预算会计分录，而不应仅局限于纳入本部门预算管理的现金收支在做财务分录的同时做预算分录。
（二）“本期预算结余与本期盈余差异调节表”是财务会计与预算会计勾稽关系的体现，年末需在财务报表附注中进行披露。（见表3）
本表所遵循的原则为：（见公式1）
涉及到每笔财务会计与预算会计收支存在差异的分录均需进行差异调节，因公立医院经济活动复杂，资金流动性大，会计核算任务较重，差异调节表的填制成为会计日常核算的难点问题。
笔者在实际工作中通过分析归纳出差异表填制的步骤，供所有实务操作者借鉴使用，具体为：
1.科目設置中将所有涉及收入支出的科目指定为差异分析科目
2.收入差异，填制时调整贷方;支出差异，填制时调整借方。
3.差异项目口诀为：
财收预未收01
关键词：公立医院;“相互衔接”
一、公立医院执行《政府会计制度》会计核算的主要变化
目前，我国有3.2万个医院，其中公立医院12109个，约占38%，服务85%的门诊患者，82%的出院病人。公立医院是我国医疗服务体系的主体，是不以营利为目的的公益性事业单位，此次会计改革前执行《医院会计制度》，2019年1.1日开始执行《政府会计制度》。此次改革构建的会计核算模式发生了如下变化
（一）在原《医院会计制度》医疗收支以权责发生制为核算基础、财政补助收支、科教项目收支以收付实现制为核算基础的财务会计基础上，转变为以权责发生制为核算基础的财务会计与以收付实现制为核算基础的预算会计并行的会计核算模式。
（二）会计核算要素由原《医院会计制度》资产、负债、净资产、收入、费用五大会计要素增加为资产、负债、净资产、收入、费用、预算收入、预算支出、预算结余八大会计要素。并按照原《医院会计制度》五大会计要素设置52个会计一级科目的基础上，按照八大会计要素设置了103个会计一级科目。
（三）报表体系由原会计报表：资产负债表、收入费用总表、医疗收入费用明细表、财政补助收支情况表、现金流量表变化为财务报表：资产负债表、收入费用表、医疗活动费用明细表、净资产变动表（年度）、现金流量表（年度）、附注（年度），预算会计报表：预算收入支出表（年度）、预算结转结余变动表（年度）、财政拨款预算收入支出表（年度）。
（四）会计账务处理发生了变化，《政府会计制度》规定对纳入部门预算的现金收支业务进行“平行记账”在进行财务会计核算的同时进行预算会计核算，对其他业务仅需进行财务会计核算。
二、医院执行《政府会计制度》会计核算的难点及建议
《政府会计制度》构建了财务会计与预算会计适度分离又相互衔接的核算模式，“适度分离”主要体现在政府会计制度的“双功能”“双基础”“双报告”功能。“相互衔接”主要通过“平行记账”“本期预算结余与本期盈余差异调节表”，反映本年盈余数与本年预算结余数之间的差异，从而揭示财务会计和预算会计的内在联系。
因公立医院具有资金流量大、业务活动复杂、在会计核算时具有其他事业单位所不具备的成本管理效益原则，所以导致公立医院财务会计与预算会计的“相互衔接”成为公立医院执行《政府会计制度》的难点问题。
（一）新制度规定对纳入本部门预算管理的现金收支业务，在进行财务核算的同时也应进行预算会计核算。对于其他业务，仅需进行财务会计核算。但是笔者在实际工作中发现并非所有其他业务仅需进行财务核算，在实际工作中需分析处理。以下案例予以说明。
例：某医院2019年1月10日计提职工工资200万元，代扣职工宿舍水费1万元，通过银行发放工资199万元。账务处理如表1：
接上例：此医院2019年1月20日根据自来水公司水费催缴单通过银行支付本月医院宿舍水费10500元，其中因有5户职工宿舍职工已退休，无法从工资中代扣水电费，根据医院规定，此5户住户，应每月将水电费交回单位财务科，此5名住户1月15日缴回水费500元。账务处理如表2：
从以上案例可以看出，虽然代扣职工宿舍水电费属于代扣代缴性质，不属于纳入本部门预算管理的现金收支业务，仅需进行财务会计核算，但因其在职工发放工资时导致财务会计与预算会计产生差异1万元，全面考虑计提工资此项业务，财务会计与预算会计之间并不存在永久性差异，所以涉及到从工资中代扣性质的如代扣各项保险、代扣个人所得税，代扣职工宿舍水电费等相关业务，均需分析填制与财务分录相关的预算分录。最终使财务会计与预算会计收支相等。
笔者建议：在实际工作时，应全面考虑每项业务发生的全过程，缕清业务的费用总额，并考虑财务会计与预算会计之间是否存在永久性差异，对于不存在永久性的差异，应在登记财务会计分录的同时，登记相应的预算会计分录，而不应仅局限于纳入本部门预算管理的现金收支在做财务分录的同时做预算分录。
（二）“本期预算结余与本期盈余差异调节表”是财务会计与预算会计勾稽关系的体现，年末需在财务报表附注中进行披露。（见表3）
本表所遵循的原则为：（见公式1）
涉及到每笔财务会计与预算会计收支存在差异的分录均需进行差异调节，因公立医院经济活动复杂，资金流动性大，会计核算任务较重，差异调节表的填制成为会计日常核算的难点问题。
笔者在实际工作中通过分析归纳出差异表填制的步骤，供所有实务操作者借鉴使用，具体为：
1.科目設置中将所有涉及收入支出的科目指定为差异分析科目
2.收入差异，填制时调整贷方;支出差异，填制时调整借方。
3.差异项目口诀为：
财收预未收01