一、现行内部审计在内部控制中的功能性缺陷
　　
　　(一)职能较单一，与企业内部控制制度建设的要求不相适应
　　单位内部会计监督的执行，靠的就是内部控制。内部控制是形成一系列具有控制职能的方法、措施、程序，并予以规范化和系统化，使之成为一个严密的较为完整的体系。随着我国现代企业制度的建立和全球经济一体化的发展，企业需要应对来自国内外两个市场的激烈竞争，围绕内部控制，对内部控制进行监督、评价和提出建设性意见的职能凸现了出来。但由于我国企业普遍对内部控制的认识程度不高，内部审计的工作主要局限于对财务活动的查错防弊方面，对如何协助管理者加强内部控制以降低经营风险几乎没有什么作为。
　　
　　(二)独立性定缺。使内部控制的基本目标多流于形式化
　　为了同内部审计的财务监督定位相适应，我国内部审计机构大多数隶属于总会计师或主管财务工作的副总经理，虽然便于开展工作，但却失去了其应有的独立性，并且使其工作范围不可能涵盖企业经营活动的全过程。再者，内部审计是企业内部一个相对独立的职能部门，却没有与其地位和职能匹配的必要的纠错权和处罚权，事无巨细，必须报经最高当局处理，既影响了其工作效率，又失去了其应有的权威性。
　　
　　(三)沟通协调不足，使作用于内部控制的审计质量与效率低下
　　由于受内部审计定位以及领导人重视程度等因素的制约，独立审计师从风险角度考虑，普遍不愿直接利用内部审计人员的工作。主要原因有：独立审计主要关注的是内部控制，而内部审计关注的则是具体的财务数据；内部审计程序和工作不规范，通常没有系统的工作底稿作为审计证据，审计轨迹不清晰；内部审计人员素质普遍不高，审计质量比较差；内部审计的独立性不强，审计证据的公信力比较差等等。
　　
　　二、内部审计在内部控制框架中定位的要素
　　
　　(一)多元化的内部审计方式
　　内部审计的范围应当从目前的财务收支领域扩展到经营管理的各个方面，既要评价资源利用的经济性和有效性，又要对内部控制制度的健全性、有效性及对其的遵循情况进行评价。对存在缺陷和无效的内部控制，内部审计人员应提出改进和完善建议，并督促有关部门执行。因此，内部审计作为对内部控制执行情况的一种监督形式，理应对内部控制的再控制形式实现多元化。多元化方式是实现内部审计对内部控制的再控制职能的必然趋势。
　　
　　(二)与公司治理模式相适应的内部审计模式
　　内部审计大体上有两种模式。一是美国模式，即董事会导向型的审计模式。其特征是由董事会下设的审计委员会领导内部审计，对经营者进行监督。由于这种模式普遍存在董事会与经营人员合一，需要借助于外部董事解决“自我监督”的矛盾。二是法德模式，即所有者导向的审计模式，其特征是按照分权制衡的原则，南隶属于监事会的内部审计对董事会行使监督权，为了确保监事的独立性和审计质量，也需要依靠外部监事发挥作用。
　　
　　(三)独立性和权威性与其职能相匹配的原因
　　内部审计作为企业的一个职能部门，不可能完全摆脱其它职能部门的牵制，其独立性总是相对的。基于这个原因，世界各国无不通过独立审计或独立监事制度以确保内部审计人员以客观、独立的立场独立发表审计意见。此外，赋予内部审计独立的处罚权和纠错权都是必不可少的，以便内部审计能够对在其工作过程中所遇到的问题有一定的处置权，确保内部审计的权威性和提高审计效率。将来不管理是董事会审计还是监事会审计，抑或是二者的结合，都应当坚持这条原则。
　　
　　(四)企业内部多部门联动的新的工作机制
　　从协调性角度看，内部审计隶属于经营者能贴近企业，有利于取得经营者和组织其它职能部门的支持，因为内部审计毕竟是企业内部的一个职能部门。因此我国《内部审计准则》和《内部审计职业道德规范》均要求内部审计人员应当有较强的人际交往技能，以取得组织内外相关人士的支持。因此对内部审计地位的定位需要视具体情况而定，原则上应当是在对其独立性没有实质性损害的情况下，尽可能贴近企业以取得经营者支持。
　　
　　(五)与独立审计机构互相协调的内部控制制度评价标准体系
　　现代审计是以内部控制制度的评价为基础的，尽管国际上各大会计公司逐步由制度基础审计向风险导向审计过渡，这一基础也没有发生动摇，由于内部控制始终是审计风险评估的基础。共同的基础和相同的服务领域是独立审计和内部审计协调的根本动因。此外，独立审计和内部审计具有互补性。内部审计的及时性及服务于内部控制全过程控制的特点是独立审计所没有的，但独立审计对内部控制事后评价方面权威性及独立性又是内部审计所不及的。独立审计不但需要利用内部审计提高工作效率，降低审计风险，内部审计也需要利用独立审计的权威性提高管理当局重视程度，内部审计因此对独立审计普遍持支持态度。
　　
　　三、关于我国内部审计体系定位的再思考
　　
　　(一)推进审计委员会与监事会共同审计模式
　　我国企业外部治理力量比较弱，侧重于内部治理，《公司法》因而要求企业采用类似于法德等国的“双会制”治理模式。这种模式的关键是充分发挥监事会对董事会的监督作用，为此监事会必须要有独立的监事权。但从现行企业监事人员的构成来看是不具备这一实质要件的。从长远来看。我国公司治理必须从调整所有者结构人手，造就所有权明确的具有真正意义的大股东，以强化董事会的责任，落实出资者对企业法人财产的最终控制权。但在目前的治理环境条件下，借助于审计委员会，通过独立董事的工作改善治理问题也不失为一种明智的选择。
　　
　　(二)实施内部审计同独立审计相互协调一致的审计思路
　　内部审计得到独立审计师认同的关键是其自身的独立性及其工作质量。基于内部审计准则是内部审计工作的行为规范和内部审计工作质量的权威性的判断标准，建立高质量的审计准则是世界各主要国家审计界一致追求的目标。从目前的情况看，我国由独立审计、国家审计和内部审计共同构成的审计准则体系业已形成。由基本准则、具体准则和实务指南组成的内部审计准则框架也已经构建完成，它不仅同我国独立审计准则体系具有相当的一致性，而且已经在最大程度上同国际惯例标准保持了一致。
　　(作者单位：南阳理工学院)