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摘要：专项储备是煤炭企业会计核算的一项重要项目。本文首先介绍了煤炭企业专项储备的定义和内容，接着列明了专项储备财税处理的有关规定，最后从兼顾财税规定的角度提出了加强专项储备核算的一些措施。
关键词：煤炭企业；专项储备；核算
中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）011-00-01
一、煤炭企业专项储备定义和内容
煤炭企业专项储备是煤炭企业依据国家或地方规定从成本中提取的具有特定使用用途的企业专项资金，包括安全费用、维简费、矿山环境恢复治理保证金和煤矿转产发展资金等。
二、专项储备财税处理的有关规定
（一）会计核算方面。《企业会计准则第3号解释》（财会[2009]8号）对专项储备的会计核算进行了规定。该文件规定：高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费、维简费和其他具有类似性质的费用，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“4301 专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待有关项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。
（二）税务规定方面。1.安全、维简费用的税前扣除规定方面。国家税务总局2011年第26号公告对安全费用、维简费的企业所得税税前扣除处理进行了规定。该公告规定：煤矿企业实际发生的维简费支出和高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，属于收益性支出的，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除；企业按照有关规定预提的维简费和安全生产费用，不得在税前扣除。2.环保、转产资金的税前扣除规定方面。《企业所得税法实施条例》第四十五条规定：企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除；上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。同时，山西省财政厅、山西省地税局《关于印发<煤矿转产发展资金及矿山环境恢复治理保证金监交管理办法（试行）>的通知》（晋财煤〔2008〕77号） 第六条、第十一条规定：按时将环保、转产资金存入专户的进账单是两项资金的企业所得税税前扣除的依据；未据实、足额提取、存储两项资金的，不得在企业所得税前扣除。可见，环保、转产资金税前扣除的三项必备条件是：（1）按规定据实、足额提取；（2）及时、足额存入资金专户；（3）按规定用途使用资金，不得挪作他用。
三、兼顾财税规定加强专项储备核算的有关措施
（一）做好专项储备的管理和使用工作。专项资金的使用，一般由煤炭企业计划管理部门编制资金使用计划或使用方案报政府监管部门或集团公司有关部门（省属国有煤炭企业）审定，按审定计划使用专项资金。企业在编制资金使用计划时，应对照规定的专项资金使用范围，从企业安全、维简、环保的实际需要出发，在专项资金计提额度内，量入为出、全面考虑、统筹安排，认真编制专项资金使用计划，以有效发挥专项资金的使用效益。由于使用安全、维简费用形成的固定资产会产生暂时性差异，需进行纳税调整，因而，编制安全、维简费用使用计划时，应优先考虑费用性支出，控制资本性支出。而对环保、转产资金，为减少纳税调整，则应将重点放在按时将资金存入专户，并按规定用途使用资金、不挪用专项资金上面。
（二）做好专项储备支出性质的判别工作。国家税务总局2011年第26号公告要求企业对使用的安全、维简费用区分费用性支出和资本性支出，对费用性支出在发生当期直接扣除，对资本性支出分期扣除。同时，划分费用性支出与资本性支出也是会计核算的重要原则。然而，随着瓦斯抽采钻井技术、CO2预裂增透工艺等煤炭开采新技术、新工艺的日益增多，再加上煤炭企业会计人员对新技师、新工艺内容、流程等信息的掌握有限，会计人员对专项资金支出性质的判别也日益困难。
因此，煤炭企业会计人员应当加强对煤炭开采新技术、新工艺的了解，提高职业判断能力，并按照《企业会计准则——基本准则》中关于资产和费用的定义，对专项资金支出性质和其受益期间进行判断、区分，对一次性大额投入且受益期间超过一个会计年度的支出，作为资本性支出进行核算；对日常发生且在当期受益的支出，作为费用性支出进行核算，以提高专项储备核算的信息质量、降低税务风险。
（三）做好专项储备购置固定资产核算工作。为准确、明晰归集使用专项储备购置固定资产的成本，应在“在建工程”科目下分别设置“安全费用项目”、“维简费用项目”等科目进行二级核算，再对照专项资金使用范围和专项资金使用计划在各自项目下按“安全技改”、“通风设施”、“瓦斯抽放”等使用用途对专项资金项目进行三级核算，为使用专项资金形成固定资产的核算工作打下坚实基础。同时，煤炭企业财务部门应与专项资金项目的建设管理部门加强联系，及时掌握项目建设进度，以便在项目竣工时，及时将专项资金项目從“在建工程”科目转入“固定资产”科目核算，避免提前或延迟转固而带来的税务风险。
另外，由于专项储备项目在转入“固定资产”科目核算的同时，一次性全额计提折旧，与其他固定资产从资产增加次月起分期计提折旧的方式不同，因此，有必要与其他固定资产类别并列设置“安全费用购置固定资产”、“维简费购置固定资产”等资产类别，以便利企业对该类资产的后续财税核算和管理工作。
（四）做好专项储备的所得税费用核算工作。按照国家税务总局2011年第26号公告的规定，在资产负债表日，由于安全、维简费结余和使用安全、维简费用购置的固定资产存在财税可抵扣暂时性差异，因而应对前述可抵扣暂时性差异按递延所得税资产进行核算。同时，公司在企业所得税汇算清缴时，对前述差异应在差异产生年份做纳税调增处理，在以后差异转回年份做纳税调减处理。
参考文献：
[1]张锦河，朱学义.煤炭企业应增设两类固定资产进行核算[J].会计之友，009（3）.
[2]财政部.企业会计准则[S].经济科学出版社，2006.
[3]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解[M].北京：人民出版社，2006.
关键词：煤炭企业；专项储备；核算
中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）011-00-01
一、煤炭企业专项储备定义和内容
煤炭企业专项储备是煤炭企业依据国家或地方规定从成本中提取的具有特定使用用途的企业专项资金，包括安全费用、维简费、矿山环境恢复治理保证金和煤矿转产发展资金等。
二、专项储备财税处理的有关规定
（一）会计核算方面。《企业会计准则第3号解释》（财会[2009]8号）对专项储备的会计核算进行了规定。该文件规定：高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费、维简费和其他具有类似性质的费用，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“4301 专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待有关项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。
（二）税务规定方面。1.安全、维简费用的税前扣除规定方面。国家税务总局2011年第26号公告对安全费用、维简费的企业所得税税前扣除处理进行了规定。该公告规定：煤矿企业实际发生的维简费支出和高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，属于收益性支出的，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除；企业按照有关规定预提的维简费和安全生产费用，不得在税前扣除。2.环保、转产资金的税前扣除规定方面。《企业所得税法实施条例》第四十五条规定：企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除；上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。同时，山西省财政厅、山西省地税局《关于印发<煤矿转产发展资金及矿山环境恢复治理保证金监交管理办法（试行）>的通知》（晋财煤〔2008〕77号） 第六条、第十一条规定：按时将环保、转产资金存入专户的进账单是两项资金的企业所得税税前扣除的依据；未据实、足额提取、存储两项资金的，不得在企业所得税前扣除。可见，环保、转产资金税前扣除的三项必备条件是：（1）按规定据实、足额提取；（2）及时、足额存入资金专户；（3）按规定用途使用资金，不得挪作他用。
三、兼顾财税规定加强专项储备核算的有关措施
（一）做好专项储备的管理和使用工作。专项资金的使用，一般由煤炭企业计划管理部门编制资金使用计划或使用方案报政府监管部门或集团公司有关部门（省属国有煤炭企业）审定，按审定计划使用专项资金。企业在编制资金使用计划时，应对照规定的专项资金使用范围，从企业安全、维简、环保的实际需要出发，在专项资金计提额度内，量入为出、全面考虑、统筹安排，认真编制专项资金使用计划，以有效发挥专项资金的使用效益。由于使用安全、维简费用形成的固定资产会产生暂时性差异，需进行纳税调整，因而，编制安全、维简费用使用计划时，应优先考虑费用性支出，控制资本性支出。而对环保、转产资金，为减少纳税调整，则应将重点放在按时将资金存入专户，并按规定用途使用资金、不挪用专项资金上面。
（二）做好专项储备支出性质的判别工作。国家税务总局2011年第26号公告要求企业对使用的安全、维简费用区分费用性支出和资本性支出，对费用性支出在发生当期直接扣除，对资本性支出分期扣除。同时，划分费用性支出与资本性支出也是会计核算的重要原则。然而，随着瓦斯抽采钻井技术、CO2预裂增透工艺等煤炭开采新技术、新工艺的日益增多，再加上煤炭企业会计人员对新技师、新工艺内容、流程等信息的掌握有限，会计人员对专项资金支出性质的判别也日益困难。
因此，煤炭企业会计人员应当加强对煤炭开采新技术、新工艺的了解，提高职业判断能力，并按照《企业会计准则——基本准则》中关于资产和费用的定义，对专项资金支出性质和其受益期间进行判断、区分，对一次性大额投入且受益期间超过一个会计年度的支出，作为资本性支出进行核算；对日常发生且在当期受益的支出，作为费用性支出进行核算，以提高专项储备核算的信息质量、降低税务风险。
（三）做好专项储备购置固定资产核算工作。为准确、明晰归集使用专项储备购置固定资产的成本，应在“在建工程”科目下分别设置“安全费用项目”、“维简费用项目”等科目进行二级核算，再对照专项资金使用范围和专项资金使用计划在各自项目下按“安全技改”、“通风设施”、“瓦斯抽放”等使用用途对专项资金项目进行三级核算，为使用专项资金形成固定资产的核算工作打下坚实基础。同时，煤炭企业财务部门应与专项资金项目的建设管理部门加强联系，及时掌握项目建设进度，以便在项目竣工时，及时将专项资金项目從“在建工程”科目转入“固定资产”科目核算，避免提前或延迟转固而带来的税务风险。
另外，由于专项储备项目在转入“固定资产”科目核算的同时，一次性全额计提折旧，与其他固定资产从资产增加次月起分期计提折旧的方式不同，因此，有必要与其他固定资产类别并列设置“安全费用购置固定资产”、“维简费购置固定资产”等资产类别，以便利企业对该类资产的后续财税核算和管理工作。
（四）做好专项储备的所得税费用核算工作。按照国家税务总局2011年第26号公告的规定，在资产负债表日，由于安全、维简费结余和使用安全、维简费用购置的固定资产存在财税可抵扣暂时性差异，因而应对前述可抵扣暂时性差异按递延所得税资产进行核算。同时，公司在企业所得税汇算清缴时，对前述差异应在差异产生年份做纳税调增处理，在以后差异转回年份做纳税调减处理。
参考文献：
[1]张锦河，朱学义.煤炭企业应增设两类固定资产进行核算[J].会计之友，009（3）.
[2]财政部.企业会计准则[S].经济科学出版社，2006.
[3]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解[M].北京：人民出版社，2006.