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【摘 要】近年来，按照中国石油天然气集团公司总体部署，西南油气田分公司开展了对外投资公司股权业务整合，经过几年艰苦不懈地努力，基本完成对外投资公司业务整合工作，实现了对外投资业务的专业化、规模化、效益化发展。其中，对部分集体企业实行公司制改制，其集体产权由四川华盛石油开发总公司承接。在中国石油天然气集团公司内部框架下，通过理顺内部管理关系和集体产权关系，充分利用国家相关税收政策，对集体企业产权整合进行纳税筹划。2011年，四川华盛石油开发总公司承接改制后3家公司集体产权，通过纳税筹划未缴纳增值税、营业税、企业所得税，纳税筹划成果并在主管税务机关备案，对其他集体企业产权整合有很好的借鉴意义。
【关键词】集体企业；产权整合；纳税筹划
一、引言
20世纪80年代至90年代，国有企业的各行各业都兴办了一些集体企业，经过近20年的发展，普遍存在公司数量众多、规模较小、效益较差、产权关系不清、管理关系不顺等问题。从2008年开始，中国石油天然气集团公司着手推进股权业务整合，下发了《关于推进共同持股公司股权整合，减少法人层级有关工作的通知》文件。据此，西南油气田分公司编制并下发了《对外投资公司业务整合实施方案》，结合中国石油天然气集团公司《关于加快产权制度改革的意见》《关于进一步规范企业改制工作的实施意见》等文件精神，对部分集体企业进行公司制改制。
笔者以3家公司为例，就集体企业产权整合过程中的纳税筹划进行具体阐述。
二、 三家公司产权情况
3家公司均为集体企业。其中，龙泉驿天然气公司集体产权占净资产的80%，郫县天然气公司集体产权占净资产的82%，泸州川南石油天然气公司集体产权占净资产的100%。
三、 税收风险及税负分析
根据财政部 、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）文件，明确了企业重组包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等几种方式，并没有明确将产权无偿划转列入重组的范围。目前国家仅对国有产权无偿划转进行了相应的法规规范，对于集体产权的无偿划转尚无明确的法规及税收政策文件进行规范。此外，华盛公司承接集体产权未支付任何对价，根据《企业所得税法》承接该集体产权可能被认定为取得捐赠收入而按集体产权的公允价值缴纳25%的企业所得税。
2010年9月，3家公司集体产权资产账面价值约为15074万元，界定为四川石油管理局集体产权的账面净资产14066万元，以25%的企业所得税率计算，涉及企业所得税额约为3516万元。
四、三家公司改制工作简述
根据《西南油气田分公司对外投资公司业务整合实施方案》文件要求，3家公司都制定了《公司改制方案》。首先，提交公司职工大会审议通过，形成职工大会决议（出席会议全体人员签字）；然后，聘请中介机构对公司进行清产核资、财务审计和资产评估；再由律师事务所出具公司改制法律意见书，认为3家公司从非公司制集体企业改制为有限责任公司，目的正当，主体和程序合法，方案内容全面、合法，具有法律上的可行性和可操作性。
3家公司完成上述工作后，上报四川石油管理局主管部门，申请对公司进行改制。2011年四川石油管理先后对3家公司改制作出批复，同意3家公司的集体产权界定为四川石油管理局集体所有（由华盛公司代表四川石油管理局持有产权并管理），其余产权界定为当地政府国有产权（由当地国有资产管理委员会办公室代表当地政府持有产权并管理）；同意上述中介机构出具的《清产核资专项审计报告》《专项审计报告》《公司改制企业价值评估报告》作为公司改制的相关基础资料；同意改制方案中职工安置意见；同意改制后公司“三会”和经理层的设置、构成及委派；要求尽快完成公司改制工作并备案。
五、 纳税筹划方案
1.理顺内部管理层次及关系是集体产权整合纳税筹划的前提
2008年11月，西南油气田分公司下发了《关于成立西南油气田分公司集体产权管理中心的通知》，西南油气田分公司集体产权管理中心与华盛公司合署办公，华盛公司是四川石油管理局所属集体经济企业投资和管理平台。
“西南油气田分公司”与“四川石油管理局”关系说明：在法律上，二者是不同法律主体，在管理上，二者按照中国石油天然气集团公司要求，实行“一套人马，两块牌子、一体化运行”的管理模式。
2010年12月，四川石油管理局下发了《关于华油集团公司改制集体企业集体产权管理有关事项的通知》，四川石油管理局及所属各单位兴办的集体企业改制前的集体产权由华盛公司承接。华油集团公司托管的集体企业改制，华盛公司按规定承接集体产权后，转作对华油集团公司的投资。
2. 根据总分机构之间资产转移的税收规定，进行纳税筹划
华盛公司是四川石油管理局所属企业，同时作为四川石油管理局对所属的集体经济资产进行管理的职能部门。因此，华盛公司承接四川石油管理局集体所有的产权，可参照《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）和《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）规定：将资产在总机构及其分支机构之间转移，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。
3. 根据实质重于形式的原则，对企业所得税进行纳税筹划
华盛公司和承接的集体产权原持有单位为同受四川石油管理局控制的子企业，华盛公司承接集体产权交易为关联交易。交易实质是集体产权无偿划拨及华盛公司接受四川石油管理局委托代为持有和管理集体产权。在此情形下，需证明该关联交易价格“具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2011年10月，华盛公司与3家改制后的公司签订了《集体产权承接协议》，华盛公司作为承接主体承接公司改制前集体产权，以2010年12月31日作为承接资产时点，将3家公司账面挣资产价值作为承接集体产权的入账价值。 公司改制后，华盛公司将承接的公司改制前集体产权所对应的净资产增加对华油集团公司（华盛公司的全资子公司）的出资，由华油集团公司持有公司改制后有限责任公司相应比例的股权。
六、 涉税分析及判断
1. 增值税
华盛公司承接公司集体产权过程中，原公司的资产中的货物的所有权由公司改制后有限责任公司承接，所有权并未转移到华盛公司，不构成销售货物，不应征收增值税。
2.营业税
在华盛公司承接公司集体产权过程中，原公司的资产中的不动产、无形资产的所有权由公司改制后有限责任公司承接，所有权并未转移到华盛公司，不构成转让无形资产或者销售不动产，不应征收营业税。
3.企业所得税
（1） 华盛公司承接公司集体产权不应确认为华盛公司会计报表收入，不构成利润
根据《企业会计准则》规定：收入属于导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。华盛公司承接3家公司集体产权，最终该集体产权价值将转增资本金。因此华盛公司承接公司集体产权与所有者投入资本有关的经济利益的流入，不构成会计收入和利润。
（2） 华盛公司承接公司集体产权不构成接受捐赠收入
捐赠的法律实质为所有权人无偿放弃和让渡资产的所有权，华盛公司承接3家公司集体产权事项中，承接后该集体产权的所有者并未放弃该集体产权的所有权，而是通过对华盛公司集体产权的所有权享有该集体产权的所有权。因此，华盛公司承接集体产权的行为不构成接受捐赠。
七、结束语
2011年，华盛公司承接3家改制后公司净资产13233万元，并到主管税务机关进行备案认可，向主管税务机关说明，华盛公司承接3家改制后公司集体产权，是为了进一步理顺管理关系，明晰集体产权，建立现代化企业制度，其资产、负债、人员等一切要素均未发生变化，因此，不产生增值税、营业税、企业所得税。
参考文献：
[1]《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税.
[2]《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税.
[3]《企业所得税法》第六条企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入.
【关键词】集体企业；产权整合；纳税筹划
一、引言
20世纪80年代至90年代，国有企业的各行各业都兴办了一些集体企业，经过近20年的发展，普遍存在公司数量众多、规模较小、效益较差、产权关系不清、管理关系不顺等问题。从2008年开始，中国石油天然气集团公司着手推进股权业务整合，下发了《关于推进共同持股公司股权整合，减少法人层级有关工作的通知》文件。据此，西南油气田分公司编制并下发了《对外投资公司业务整合实施方案》，结合中国石油天然气集团公司《关于加快产权制度改革的意见》《关于进一步规范企业改制工作的实施意见》等文件精神，对部分集体企业进行公司制改制。
笔者以3家公司为例，就集体企业产权整合过程中的纳税筹划进行具体阐述。
二、 三家公司产权情况
3家公司均为集体企业。其中，龙泉驿天然气公司集体产权占净资产的80%，郫县天然气公司集体产权占净资产的82%，泸州川南石油天然气公司集体产权占净资产的100%。
三、 税收风险及税负分析
根据财政部 、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）文件，明确了企业重组包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等几种方式，并没有明确将产权无偿划转列入重组的范围。目前国家仅对国有产权无偿划转进行了相应的法规规范，对于集体产权的无偿划转尚无明确的法规及税收政策文件进行规范。此外，华盛公司承接集体产权未支付任何对价，根据《企业所得税法》承接该集体产权可能被认定为取得捐赠收入而按集体产权的公允价值缴纳25%的企业所得税。
2010年9月，3家公司集体产权资产账面价值约为15074万元，界定为四川石油管理局集体产权的账面净资产14066万元，以25%的企业所得税率计算，涉及企业所得税额约为3516万元。
四、三家公司改制工作简述
根据《西南油气田分公司对外投资公司业务整合实施方案》文件要求，3家公司都制定了《公司改制方案》。首先，提交公司职工大会审议通过，形成职工大会决议（出席会议全体人员签字）；然后，聘请中介机构对公司进行清产核资、财务审计和资产评估；再由律师事务所出具公司改制法律意见书，认为3家公司从非公司制集体企业改制为有限责任公司，目的正当，主体和程序合法，方案内容全面、合法，具有法律上的可行性和可操作性。
3家公司完成上述工作后，上报四川石油管理局主管部门，申请对公司进行改制。2011年四川石油管理先后对3家公司改制作出批复，同意3家公司的集体产权界定为四川石油管理局集体所有（由华盛公司代表四川石油管理局持有产权并管理），其余产权界定为当地政府国有产权（由当地国有资产管理委员会办公室代表当地政府持有产权并管理）；同意上述中介机构出具的《清产核资专项审计报告》《专项审计报告》《公司改制企业价值评估报告》作为公司改制的相关基础资料；同意改制方案中职工安置意见；同意改制后公司“三会”和经理层的设置、构成及委派；要求尽快完成公司改制工作并备案。
五、 纳税筹划方案
1.理顺内部管理层次及关系是集体产权整合纳税筹划的前提
2008年11月，西南油气田分公司下发了《关于成立西南油气田分公司集体产权管理中心的通知》，西南油气田分公司集体产权管理中心与华盛公司合署办公，华盛公司是四川石油管理局所属集体经济企业投资和管理平台。
“西南油气田分公司”与“四川石油管理局”关系说明：在法律上，二者是不同法律主体，在管理上，二者按照中国石油天然气集团公司要求，实行“一套人马，两块牌子、一体化运行”的管理模式。
2010年12月，四川石油管理局下发了《关于华油集团公司改制集体企业集体产权管理有关事项的通知》，四川石油管理局及所属各单位兴办的集体企业改制前的集体产权由华盛公司承接。华油集团公司托管的集体企业改制，华盛公司按规定承接集体产权后，转作对华油集团公司的投资。
2. 根据总分机构之间资产转移的税收规定，进行纳税筹划
华盛公司是四川石油管理局所属企业，同时作为四川石油管理局对所属的集体经济资产进行管理的职能部门。因此，华盛公司承接四川石油管理局集体所有的产权，可参照《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）和《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）规定：将资产在总机构及其分支机构之间转移，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。
3. 根据实质重于形式的原则，对企业所得税进行纳税筹划
华盛公司和承接的集体产权原持有单位为同受四川石油管理局控制的子企业，华盛公司承接集体产权交易为关联交易。交易实质是集体产权无偿划拨及华盛公司接受四川石油管理局委托代为持有和管理集体产权。在此情形下，需证明该关联交易价格“具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2011年10月，华盛公司与3家改制后的公司签订了《集体产权承接协议》，华盛公司作为承接主体承接公司改制前集体产权，以2010年12月31日作为承接资产时点，将3家公司账面挣资产价值作为承接集体产权的入账价值。 公司改制后，华盛公司将承接的公司改制前集体产权所对应的净资产增加对华油集团公司（华盛公司的全资子公司）的出资，由华油集团公司持有公司改制后有限责任公司相应比例的股权。
六、 涉税分析及判断
1. 增值税
华盛公司承接公司集体产权过程中，原公司的资产中的货物的所有权由公司改制后有限责任公司承接，所有权并未转移到华盛公司，不构成销售货物，不应征收增值税。
2.营业税
在华盛公司承接公司集体产权过程中，原公司的资产中的不动产、无形资产的所有权由公司改制后有限责任公司承接，所有权并未转移到华盛公司，不构成转让无形资产或者销售不动产，不应征收营业税。
3.企业所得税
（1） 华盛公司承接公司集体产权不应确认为华盛公司会计报表收入，不构成利润
根据《企业会计准则》规定：收入属于导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。华盛公司承接3家公司集体产权，最终该集体产权价值将转增资本金。因此华盛公司承接公司集体产权与所有者投入资本有关的经济利益的流入，不构成会计收入和利润。
（2） 华盛公司承接公司集体产权不构成接受捐赠收入
捐赠的法律实质为所有权人无偿放弃和让渡资产的所有权，华盛公司承接3家公司集体产权事项中，承接后该集体产权的所有者并未放弃该集体产权的所有权，而是通过对华盛公司集体产权的所有权享有该集体产权的所有权。因此，华盛公司承接集体产权的行为不构成接受捐赠。
七、结束语
2011年，华盛公司承接3家改制后公司净资产13233万元，并到主管税务机关进行备案认可，向主管税务机关说明，华盛公司承接3家改制后公司集体产权，是为了进一步理顺管理关系，明晰集体产权，建立现代化企业制度，其资产、负债、人员等一切要素均未发生变化，因此，不产生增值税、营业税、企业所得税。
参考文献：
[1]《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税.
[2]《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税.
[3]《企业所得税法》第六条企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入.