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【摘要】笔者主要寻找利润表中所得税费用与资产负债表中递延所得资产及递延所得负债的对应关系，以便从深层去理解所得税准则，为财务审计奠定坚实的基础。
为实现与国际会计准则的趋同，我国财政部于2006 年 2 月发布了《企业会计准则第18号——所得税》( 以下简称“新准则”) 。新准则充分吸收了《国际会计准则第12号——所得税》的内容,结束了我国三种所得税会计处理方法同时并行的复杂状况, 采取了单一的资产负债表债务法, 增强了会计信息的配比性, 体现了与国际会计准则的趋同性。那么, 与旧制度相比, 在新准则下收益与所得税费用又是如何配比的呢？
新准则引进了暂时性差异的概念。暂时性差异是指“资产负债表内某项资产或负债的账面价值与其按照税法规定的计税基础之间的差额, 该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时, 会产生应税所得或可抵扣金额,即：应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异”。不仅如此, 还从资产和负债的定义出发，明确了资产和负债的计税基础。这种变化体现了对包括所得税会计处理在内的企业财务会计视角已经由利润表观转变为资产负债表观, 反映了当前会计界视野的拓宽和认识的深化以及目标的国际趋同。
一、资产负债表债务法
新准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算所得税，用以反映暂时性时间差异对未来的影响。资产负债表债
务法是将现时所承担的未来义务（或收益）的全面反映。它要求所得税进行跨会计期间核算, 在资产负债表日的实际操作中分三步曲: 一是依据资产或负债的账面价值与税法计税基础确定累计暂时性差异, 据此计算递延所得税资产或递延所得税负债的账面余额，其期末期初余额之差是本期发生和转回的递延所得税资产和递延所得税负债的净额；二是按照税法规定对税前会计利润进行调整，根据调整后的应纳税所得额计交所得税；三是运用倒轧的方法来推算所得税费用。具体的计算公式为: 当期所得税费用= 当期应纳税所得额×税率﹢(期末递延所得税负债﹣期初递延所得税负债)﹣(期末递延所得税资产﹣期初递延所得税资产)
二、收益与所得税费用配比的局限性
目前在实际工作中，多数企业按应付税款法确认所得税费用，这样处理对确认所得税费用是不准确的。因为所得税费用作为企业在获得收益时发生的一种费用，应随同有关的收入和费用计入同一期内，以达到收入和费用的配比。
按照暂时性差异对当期损益和所得税的影响，可分为以下两种：一种是既影响损益又影响所得税的暂时性差异，此处称之为“普通的暂时性差异”；另一种是不影响损益但影响所得税的暂时性差异。如：可供出售金融资产按照公允价值确认的变动损益，此处称之为“特殊的暂时性差异”。此外，还存在一种既影响损益又影响所得税的差异，而它却不属于暂时性差异（该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时,不会产生应税所得或可抵扣金额），这便是通常所说的永久性差异。下面笔者就以上的三种差异对收益与所得税费用配比性的影响进行详细的分析。试图找出资产负债表与利润表的钩稽关系：
为了论述上的方便笔者首先假设：（1）预期收回递延所得税资产或清偿递延所得税负债期间的所得税适用税率与确认的当期一致，均为33%；（2）暂时性差异在可预见的未来很可能转回，未来很可能获得用来抵扣的暂时性差异的应纳税所得额；（3）递延所得税资产和递延所得税负债均无期初余额；（4）当期无尚未抵扣完的亏损。
（一）只存在“普通的暂时性差异”情况下
[引例1]某企业2007年因销售商品提供售后服务，预提销售费用5万元，同时确认为预计负债。当期主营业务收入205万元，主营业务成本100万元，其他损益假定为零。对此, 笔者采用资产负债表债务法核算应交所得税、递延所得税负债及所得税费用。
1.确认递延所得税资产或负债
预计负债账面价值： 5
预计负债计税基础=账面价值5-可从未来经济利益中扣除的金额5 = 0
可抵扣暂时性差异5-0=5
借：递延所得资产（5×33%） 1.65
贷：递延所得税费用 1.65
2.计算所得税费用
主营业务收入 205
主营业务成本 100
期间费用 5
会计利润 100
纳税调整项 5
应税所得额 105
税率33%
当期所得税 34.6
递延所得税费用（1.65）
当期所得税费用
105 × 33 % （0-0）-（1.65-0） =33
此时，当期所得税费用恰好等于会计利润乘以税率（100×33%=33）。可见，在只存在普通的暂时性差异的情况下所得税费用与当期会计利润是配比的。
（二）只存在“永久性差异”的情况下
[引例2]某企业2007年计提工资费用5万元，同时形成负债。其中可以在税前抵扣的费用为3万元。当期主营业务收入205万元，主营业务成本100万元，其他损益假定为零。
1.确认递延所得税资产或负债
应付职工薪酬账面价值 5
应付职工薪酬计税基础=账面价值5-可
从未来经济利益中扣除的金额0=5
暂时性差异5-5=0
2.计算所得税费用
主营业务收入 205
主营业务成本 100
期间费用 5
会计利润100
纳税调整项 2
应税所得额 102
税率 33%
当期所得税33.6
递延所得税费用或收益0
当期所得税费用
102 ×33 % （0-0）-（0-0） =33.6
此时，当期所得税费用恰好等于应税所得额乘以税率（102×33%=33.6）可见，在只存在永久性差异的情况下所得税费用与当期的应税所得额是配比的。
（三）只存在“特殊的暂时性差异”的情况下
[引例3]某企业2007年拥有可供出售金融资产，成本是100万元，期末公允价值是140万元。税法不承认其当前的变动损益。当期主营业务收入250万元，主营业务成本150万元，其他损益假定为零。
1.期末公允价值变动的会计处理
借：可供出售金融资产——公允价值变动 40
贷：资本公积——其他资本公积40
2.确认递延所得税资产或负债
可供出售金融资产账面价值 140
可供出售金融资产计税基础=按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额 = 100
应纳税暂时性差异140-100 =40
借：递延所得费用（40×33%） 13.2
贷：递延所得负债13.2
3.计算所得税费用
主营业务收入250
主营业务成本150
会计利润100
纳税调整项 0
应税所得额 100
税率33%
当期所得税 33
递延所得税费用 13.2
当期所得税费用
100×33% （13.2-0）-（0-0） = 46.2
此时，当期所得税费用与会计利润是不配比的，进而与应税所得额也是不配比的。可见，在只存在特殊暂时性差异的情况下所得税费用与当期收益的配比性不复存在。
三、结语
综合上述计算与分析可知,所得税准则中收益与所得税费用的配比是有条件限制的。
为实现与国际会计准则的趋同，我国财政部于2006 年 2 月发布了《企业会计准则第18号——所得税》( 以下简称“新准则”) 。新准则充分吸收了《国际会计准则第12号——所得税》的内容,结束了我国三种所得税会计处理方法同时并行的复杂状况, 采取了单一的资产负债表债务法, 增强了会计信息的配比性, 体现了与国际会计准则的趋同性。那么, 与旧制度相比, 在新准则下收益与所得税费用又是如何配比的呢？
新准则引进了暂时性差异的概念。暂时性差异是指“资产负债表内某项资产或负债的账面价值与其按照税法规定的计税基础之间的差额, 该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时, 会产生应税所得或可抵扣金额,即：应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异”。不仅如此, 还从资产和负债的定义出发，明确了资产和负债的计税基础。这种变化体现了对包括所得税会计处理在内的企业财务会计视角已经由利润表观转变为资产负债表观, 反映了当前会计界视野的拓宽和认识的深化以及目标的国际趋同。
一、资产负债表债务法
新准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算所得税，用以反映暂时性时间差异对未来的影响。资产负债表债
务法是将现时所承担的未来义务（或收益）的全面反映。它要求所得税进行跨会计期间核算, 在资产负债表日的实际操作中分三步曲: 一是依据资产或负债的账面价值与税法计税基础确定累计暂时性差异, 据此计算递延所得税资产或递延所得税负债的账面余额，其期末期初余额之差是本期发生和转回的递延所得税资产和递延所得税负债的净额；二是按照税法规定对税前会计利润进行调整，根据调整后的应纳税所得额计交所得税；三是运用倒轧的方法来推算所得税费用。具体的计算公式为: 当期所得税费用= 当期应纳税所得额×税率﹢(期末递延所得税负债﹣期初递延所得税负债)﹣(期末递延所得税资产﹣期初递延所得税资产)
二、收益与所得税费用配比的局限性
目前在实际工作中，多数企业按应付税款法确认所得税费用，这样处理对确认所得税费用是不准确的。因为所得税费用作为企业在获得收益时发生的一种费用，应随同有关的收入和费用计入同一期内，以达到收入和费用的配比。
按照暂时性差异对当期损益和所得税的影响，可分为以下两种：一种是既影响损益又影响所得税的暂时性差异，此处称之为“普通的暂时性差异”；另一种是不影响损益但影响所得税的暂时性差异。如：可供出售金融资产按照公允价值确认的变动损益，此处称之为“特殊的暂时性差异”。此外，还存在一种既影响损益又影响所得税的差异，而它却不属于暂时性差异（该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时,不会产生应税所得或可抵扣金额），这便是通常所说的永久性差异。下面笔者就以上的三种差异对收益与所得税费用配比性的影响进行详细的分析。试图找出资产负债表与利润表的钩稽关系：
为了论述上的方便笔者首先假设：（1）预期收回递延所得税资产或清偿递延所得税负债期间的所得税适用税率与确认的当期一致，均为33%；（2）暂时性差异在可预见的未来很可能转回，未来很可能获得用来抵扣的暂时性差异的应纳税所得额；（3）递延所得税资产和递延所得税负债均无期初余额；（4）当期无尚未抵扣完的亏损。
（一）只存在“普通的暂时性差异”情况下
[引例1]某企业2007年因销售商品提供售后服务，预提销售费用5万元，同时确认为预计负债。当期主营业务收入205万元，主营业务成本100万元，其他损益假定为零。对此, 笔者采用资产负债表债务法核算应交所得税、递延所得税负债及所得税费用。
1.确认递延所得税资产或负债
预计负债账面价值： 5
预计负债计税基础=账面价值5-可从未来经济利益中扣除的金额5 = 0
可抵扣暂时性差异5-0=5
借：递延所得资产（5×33%） 1.65
贷：递延所得税费用 1.65
2.计算所得税费用
主营业务收入 205
主营业务成本 100
期间费用 5
会计利润 100
纳税调整项 5
应税所得额 105
税率33%
当期所得税 34.6
递延所得税费用（1.65）
当期所得税费用
105 × 33 % （0-0）-（1.65-0） =33
此时，当期所得税费用恰好等于会计利润乘以税率（100×33%=33）。可见，在只存在普通的暂时性差异的情况下所得税费用与当期会计利润是配比的。
（二）只存在“永久性差异”的情况下
[引例2]某企业2007年计提工资费用5万元，同时形成负债。其中可以在税前抵扣的费用为3万元。当期主营业务收入205万元，主营业务成本100万元，其他损益假定为零。
1.确认递延所得税资产或负债
应付职工薪酬账面价值 5
应付职工薪酬计税基础=账面价值5-可
从未来经济利益中扣除的金额0=5
暂时性差异5-5=0
2.计算所得税费用
主营业务收入 205
主营业务成本 100
期间费用 5
会计利润100
纳税调整项 2
应税所得额 102
税率 33%
当期所得税33.6
递延所得税费用或收益0
当期所得税费用
102 ×33 % （0-0）-（0-0） =33.6
此时，当期所得税费用恰好等于应税所得额乘以税率（102×33%=33.6）可见，在只存在永久性差异的情况下所得税费用与当期的应税所得额是配比的。
（三）只存在“特殊的暂时性差异”的情况下
[引例3]某企业2007年拥有可供出售金融资产，成本是100万元，期末公允价值是140万元。税法不承认其当前的变动损益。当期主营业务收入250万元，主营业务成本150万元，其他损益假定为零。
1.期末公允价值变动的会计处理
借：可供出售金融资产——公允价值变动 40
贷：资本公积——其他资本公积40
2.确认递延所得税资产或负债
可供出售金融资产账面价值 140
可供出售金融资产计税基础=按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额 = 100
应纳税暂时性差异140-100 =40
借：递延所得费用（40×33%） 13.2
贷：递延所得负债13.2
3.计算所得税费用
主营业务收入250
主营业务成本150
会计利润100
纳税调整项 0
应税所得额 100
税率33%
当期所得税 33
递延所得税费用 13.2
当期所得税费用
100×33% （13.2-0）-（0-0） = 46.2
此时，当期所得税费用与会计利润是不配比的，进而与应税所得额也是不配比的。可见，在只存在特殊暂时性差异的情况下所得税费用与当期收益的配比性不复存在。
三、结语
综合上述计算与分析可知,所得税准则中收益与所得税费用的配比是有条件限制的。